Pośrednictwo w sprzedaży towarów do Kirgistanu

Pośrednictwo czy sprzedaż towaru we własnym imieniu?

W opisanym modelu trzeba najpierw rozstrzygnąć, czy polska spółka z o.o. rzeczywiście działa jako pośrednik, czy jednak kupuje i odsprzedaje towar we własnym imieniu. Od tego zależy rozliczenie VAT, CIT, fakturowanie, dokumentacja oraz zakres odpowiedzialności wobec kontrahentów.

Jeżeli polski producent wystawia fakturę za towar bezpośrednio na nabywcę z Kirgistanu, towar jedzie od producenta do nabywcy, a spółka z o.o. otrzymuje jedynie ustaloną prowizję, najczęściej mamy do czynienia z usługą pośrednictwa handlowego. Spółka nie jest wtedy dostawcą towaru, o ile nie nabywa prawa do rozporządzania nim jak właściciel i nie występuje wobec nabywcy jako sprzedawca.

Inaczej należy ocenić sytuację, w której spółka kupuje towar od polskiego producenta, a następnie sprzedaje go kontrahentowi z Kirgistanu we własnym imieniu. W takim układzie trzeba analizować dostawę towarów, w tym możliwą transakcję łańcuchową i eksport. Sam fakt, że towar fizycznie nie trafia do magazynu spółki, nie przesądza o pośrednictwie. Znaczenie mają umowy, faktury, warunki dostawy, sposób ustalania ceny oraz to, kto ponosi ryzyko gospodarcze transakcji.

Dokumenty powinny konsekwentnie potwierdzać przyjęty model. Jeżeli spółka jest pośrednikiem, faktura za towar powinna pochodzić od rzeczywistego sprzedawcy, natomiast spółka powinna dokumentować własne wynagrodzenie jako usługę pośrednictwa lub prowizję.

VAT przy usłudze pośrednictwa dla firmy z Kirgistanu

Jeżeli usługobiorcą jest przedsiębiorca z Kirgistanu działający w tym charakterze, co do zasady zastosowanie ma art. 28b ustawy o VAT. Miejscem świadczenia usługi na rzecz podatnika jest zasadniczo miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej, chyba że w konkretnym przypadku zastosowanie ma szczególny przepis dotyczący miejsca świadczenia.

W typowym modelu usługa pośrednictwa handlowego świadczona przez polską spółkę na rzecz przedsiębiorcy z Kirgistanu nie jest więc opodatkowana VAT w Polsce. Nie stosuje się do niej polskiej stawki 23%, 8%, 5% ani stawki 0% właściwej dla określonych czynności. W systemach księgowych taka sprzedaż jest często oznaczana technicznie jako „NP”, czyli niepodlegająca opodatkowaniu w Polsce.

Transakcję należy jednak odpowiednio wykazać w ewidencji VAT i JPK_V7 jako świadczenie usług poza terytorium kraju. Ponieważ Kirgistan nie jest państwem członkowskim Unii Europejskiej, sama usługa pośrednictwa na rzecz tamtejszego kontrahenta nie jest wykazywana w informacji podsumowującej VAT-UE.

Oddzielnie warto ustalić, czy po stronie nabywcy nie powstają obowiązki wynikające z prawa kirgiskiego, w tym dotyczące lokalnego podatku pośredniego lub podatku u źródła. Te kwestie zależą od miejscowych przepisów oraz konstrukcji umowy.

Jak wystawić fakturę za pośrednictwo?

Polska spółka powinna wystawić kontrahentowi z Kirgistanu fakturę dokumentującą własną usługę. Jeżeli nie jest sprzedawcą towaru, faktura za pośrednictwo obejmuje wynagrodzenie spółki, czyli prowizję, a nie wartość całego towaru.

Na fakturze za usługę, której miejsce świadczenia znajduje się poza Polską, nie wykazuje się polskiej stawki ani kwoty VAT. Stosowane w programach księgowych oznaczenie „NP” ma charakter techniczny. Opis usługi powinien jednoznacznie wskazywać jej charakter, np. „prowizja za usługę pośrednictwa handlowego przy sprzedaży towarów”.

Adnotacji „odwrotne obciążenie” nie należy stosować automatycznie wyłącznie dlatego, że kontrahent pochodzi z państwa trzeciego. Jej prawidłowość zależy od tego, czy w danej transakcji nabywca jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze według właściwych regulacji.

Faktura musi być spójna z umową i rzeczywistym przebiegiem współpracy. Jeżeli spółka otrzymuje od nabywcy również pieniądze należne producentowi, dokumenty powinny pozwalać jasno oddzielić cudze środki od wynagrodzenia spółki.

CIT: czy przychodem jest cała płatność, czy tylko prowizja?

W podatku dochodowym od osób prawnych przychodem spółki powinno być jej definitywne przysporzenie. Jeżeli spółka rzeczywiście działa jako pośrednik, a środki odpowiadające cenie towaru są należne producentowi lub innemu sprzedawcy, przychodem podatkowym spółki może być wyłącznie należna jej prowizja.

Nie wynika to jednak z samej nazwy umowy. Dokumentacja powinna jednoznacznie wskazywać, że spółka przyjmuje określoną część płatności w imieniu lub na rzecz innego podmiotu i jest zobowiązana do jej przekazania. Umowa powinna określać również, czy prowizja jest potrącana z kwoty otrzymanej od nabywcy, czy płacona odrębnie.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej uznaje się co do zasady dzień wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Jeżeli strony ustalą rozliczanie usługi w okresach rozliczeniowych, zastosowanie może mieć art. 12 ust. 3c ustawy o CIT.

Jeżeli prowizja jest rozliczana np. miesięcznie, sposób określenia okresu rozliczeniowego w umowie oraz na fakturach powinien odpowiadać rzeczywistemu przebiegowi współpracy.

Sprzedaż do Kirgistanu a sankcje wobec Rosji i ryzyko obejścia sankcji

Przy transakcji z Kirgistanem nie można poprzestać na prawidłowym rozliczeniu VAT i CIT. Trzeba odrębnie ocenić dopuszczalność sprzedaży lub eksportu na gruncie unijnych sankcji wobec Rosji oraz przepisów o kontroli eksportu. Sam fakt, że kupujący ma siedzibę w Kirgistanie i formalnie nie jest podmiotem rosyjskim, nie przesądza o dopuszczalności transakcji.

Ocena powinna zacząć się od prawidłowego ustalenia kodu CN i parametrów technicznych towaru. W aktualnym stanie prawnym art. 12f rozporządzenia (UE) nr 833/2014 i załącznik XXXIII przewidują szczególny mechanizm antyobchodzeniowy. W 2026 r. obejmuje on w odniesieniu do Republiki Kirgiskiej towary z kodów CN 8457 10 — centra obróbkowe do obróbki metalu — oraz 8517 62 — określone urządzenia do odbioru, konwersji, transmisji lub regeneracji głosu, obrazu albo innych danych. Ich sprzedaż, dostarczanie, przekazywanie lub eksport do Kirgistanu są co do zasady objęte zakazem, z zastrzeżeniem przypadków, w których samo rozporządzenie przewiduje wyjątek lub możliwość uzyskania zezwolenia.

Oznacza to, że przy towarze objętym tym zakazem nie wystarczy wpisać do umowy klauzuli o zakazie reeksportu do Rosji. Najpierw trzeba ustalić, czy dana sprzedaż do Kirgistanu jest w ogóle dopuszczalna.

Art. 12g rozporządzenia nr 833/2014 ustanawia natomiast tzw. no-Russia clause. Przy sprzedaży, dostawie, przekazaniu lub eksporcie do określonych państw trzecich wskazanych w tym przepisie kategorii towarów i technologii eksporter ma obowiązek umownie zakazać ich reeksportu do Rosji oraz reeksportu do wykorzystania w Rosji, a umowa powinna przewidywać odpowiednie środki na wypadek naruszenia zakazu. Nie jest to jednak obowiązek dotyczący każdej rzeczy sprzedawanej do Kirgistanu.

Trzeba także uwzględnić art. 12gb rozporządzenia nr 833/2014. Podmioty sprzedające, dostarczające, przekazujące lub eksportujące wspólne produkty o wysokim priorytecie wymienione w załączniku XL oraz towary wymienione w załączniku XLVIII muszą podejmować proporcjonalne działania służące identyfikacji i ocenie ryzyka ich wywozu do Rosji lub wykorzystania w Rosji. Ocena ryzyka powinna być udokumentowana i aktualizowana, a przedsiębiorca powinien stosować odpowiednie polityki, kontrole i procedury ograniczające to ryzyko.

Zakres tych obowiązków zależy również od rzeczywistej roli polskiej spółki. Jeżeli spółka jest wyłącznie usługowym pośrednikiem, a eksporterem i sprzedawcą towaru jest producent, nie można automatycznie przypisywać pośrednikowi każdego obowiązku, który przepisy nakładają na eksportera. Nie oznacza to jednak, że pośrednik może pominąć kontrolę sankcyjną. Unijne zakazy dotyczą m.in. udostępniania środków lub zasobów gospodarczych podmiotom objętym sankcjami, a rozporządzenie nr 833/2014 zakazuje także udziału w działaniach zmierzających do obchodzenia ograniczeń.

Dlatego przed przyjęciem zlecenia i pieniędzy od kontrahenta należy sprawdzić nie tylko samą spółkę kirgiską, lecz także osoby lub podmioty ją posiadające albo kontrolujące, rzeczywistego odbiorcę towaru, użytkownika końcowego, banki uczestniczące w płatności oraz ewentualnych dalszych pośredników.

Jeżeli towar może mieć podwójne zastosowanie, niezależnie od sankcji trzeba również sprawdzić rozporządzenie (UE) 2021/821. Eksport produktów podwójnego zastosowania ujętych w załączniku I tego rozporządzenia wymaga odpowiedniego zezwolenia, a w określonych sytuacjach obowiązek kontroli może obejmować także produkty niewymienione w tym załączniku.

Dokumenty i kontrola przed realizacją transakcji

Przy sprzedaży do Kirgistanu dokumentacja podatkowa i dokumentacja compliance powinny tworzyć jeden spójny zestaw. Przed ostatecznym zatwierdzeniem transakcji warto sprawdzić i zachować co najmniej:

• umowę sprzedaży i umowę pośrednictwa, z jednoznacznym wskazaniem, kto jest sprzedawcą, pośrednikiem i eksporterem;
• uzasadnienie klasyfikacji taryfowej oraz kod CN towaru, a przy produktach technicznych również parametry potrzebne do oceny ograniczeń eksportowych;
• wynik screeningu kontrahenta, jego właścicieli lub podmiotów kontrolujących, beneficjentów transakcji, użytkownika końcowego oraz — w odpowiednim zakresie — banków i innych podmiotów uczestniczących w rozliczeniu;
• informacje o końcowym użytkowniku i końcowym zastosowaniu towaru, w tym oświadczenie end-user/end-use, jeżeli jest zasadne dla danego produktu i poziomu ryzyka;
• planowaną trasę transportu, przewoźników, miejsca przeładunku i dokumenty pozwalające ustalić, gdzie towar ma rzeczywiście trafić;
• weryfikację, czy towar podlega art. 12f, art. 12g, art. 12gb lub innym ograniczeniom rozporządzenia nr 833/2014;
• klauzulę no-Russia w umowie podmiotu zobowiązanego do jej zastosowania, jeżeli dana kategoria towaru jest objęta art. 12g, wraz z odpowiednimi konsekwencjami naruszenia;
• weryfikację przepisów dotyczących produktów podwójnego zastosowania i wymaganych zezwoleń eksportowych;
• udokumentowaną procedurę eskalacji, zgodnie z którą w razie nietypowej trasy, niejasnego użytkownika końcowego, niechęci do podania danych właścicielskich, zmian odbiorcy lub innych sygnałów ostrzegawczych transakcja jest wstrzymywana do czasu wyjaśnienia;
• dowody przeprowadzenia kontroli, w tym datę i wynik screeningu, dokumenty korporacyjne kontrahenta, korespondencję dotyczącą przeznaczenia towaru oraz decyzję o dopuszczeniu transakcji.

Kontrola sankcyjna nie powinna być wykonana wyłącznie raz przy rozpoczęciu współpracy. Listy podmiotów objętych ograniczeniami oraz zakres sankcji mogą się zmieniać, dlatego przy transakcjach realizowanych w późniejszym terminie albo przy zmianie odbiorcy, trasy, banku lub użytkownika końcowego potrzebna może być ponowna weryfikacja.

Przepływ pieniędzy przez rachunek spółki

Model, w którym nabywca z Kirgistanu płaci polskiej spółce, a spółka przekazuje należność producentowi po potrąceniu prowizji, jest możliwy, ale wymaga szczególnie starannego opisania. W przeciwnym razie może powstać zarówno problem podatkowy, jak i trudność w ustaleniu, na czyją rzecz spółka faktycznie przyjmuje i przekazuje środki.

Umowa powinna wskazywać co najmniej:

• że sprzedawcą towaru jest producent lub inny wskazany podmiot, a nabywcą kontrahent z Kirgistanu;
• że spółka z o.o. świadczy usługę pośrednictwa i nie nabywa prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, jeżeli taki jest rzeczywisty model;
• wysokość prowizji albo sposób jej obliczenia;
• czy spółka jest uprawniona do odebrania całej płatności od nabywcy oraz na jakiej podstawie potrąca własną prowizję;
• termin i zasady przekazania pozostałej kwoty sprzedawcy;
• podmiot odpowiedzialny za transport, odprawę celną, dokumenty eksportowe, reklamacje i zwroty;
• walutę rozliczenia i zasady rozliczania różnic kursowych.

Tytuły przelewów oraz sposób prowadzenia ksiąg powinny pozwalać odtworzyć cały przepływ: kwotę zapłaconą przez nabywcę, część należną producentowi oraz prowizję pozostającą w spółce. Przy rozliczeniach walutowych trzeba dodatkowo zastosować właściwe zasady przeliczania przychodów, kosztów i różnic kursowych.

Przed przyjęciem lub przekazaniem środków należy również upewnić się, że kontrahent, bank lub inny uczestnik płatności nie jest objęty sankcjami uniemożliwiającymi przeprowadzenie transakcji. W przypadku podmiotów objętych zamrożeniem aktywów zakaz może obejmować również pośrednie udostępnianie im środków lub zasobów gospodarczych.

Umowa pośrednictwa i odpowiedzialność wobec stron

Przepisy podatkowe nie narzucają jednej nazwy umowy. W zależności od rzeczywistego modelu współpracy może to być umowa pośrednictwa, umowa agencyjna albo umowa o świadczenie usług. Nazwa ma mniejsze znaczenie niż zakres obowiązków i sposób wykonywania umowy.

Jeżeli faktury, korespondencja, warunki dostawy i zachowanie spółki pokazują, że występuje ona jak sprzedawca, samo użycie w kontrakcie określenia „pośrednik” nie przesądzi o kwalifikacji prawnej. Podobnie przejęcie odpowiedzialności za jakość towaru, jego dostawę lub ryzyko utraty może przemawiać przeciwko czystemu modelowi pośrednictwa.

W umowie warto wyraźnie oddzielić odpowiedzialność za towar od odpowiedzialności za usługę pośrednictwa. Powinna ona również regulować współpracę stron przy kontroli eksportowej i sankcyjnej, obowiązek przekazywania informacji o użytkowniku końcowym, zakaz zmiany przeznaczenia lub dalszego odbiorcy bez wymaganej zgody oraz konsekwencje podania nieprawdziwych danych.

Jeżeli ustawowy obowiązek zastosowania no-Russia clause ciąży na producencie lub innym eksporterze, odpowiednia klauzula musi znaleźć się w kontrakcie objętym art. 12g. W umowie pośrednictwa można natomiast wprowadzić odpowiadające temu obowiązki informacyjne i kontrolne, nie należy jednak twierdzić, że każda umowa pośrednika z kontrahentem kirgiskim podlega art. 12g tylko z powodu kraju siedziby kontrahenta.

FAQ

Czy pośrednik musi rozliczyć VAT w Polsce od prowizji?

Jeżeli usługa pośrednictwa jest świadczona na rzecz przedsiębiorcy z Kirgistanu i zastosowanie ma ogólna reguła B2B z art. 28b ustawy o VAT, miejscem świadczenia jest zasadniczo miejsce siedziby usługobiorcy. Polska spółka nie wykazuje wtedy polskiego VAT należnego od prowizji, ale odpowiednio ujmuje usługę świadczoną poza terytorium kraju w ewidencji.

Czy przychodem spółki jest cała kwota otrzymana od nabywcy?

Nie musi być. Jeżeli spółka jest wyłącznie pośrednikiem, a część pieniędzy od początku należy się producentowi i spółka ma obowiązek ją przekazać, jej przychodem może być tylko prowizja. Model ten musi wynikać z umowy, faktur, tytułów przelewów i sposobu księgowania.

Kirgistan, sankcje i Rosja — czy każda sprzedaż wymaga no-Russia clause?

Nie. No-Russia clause z art. 12g rozporządzenia nr 833/2014 dotyczy określonych kategorii towarów i technologii oraz transakcji objętych tym przepisem. Przed zastosowaniem klauzuli trzeba sprawdzić kod CN i zakres regulacji. Dla niektórych towarów mogą obowiązywać dalej idące zakazy, w tym bezpośrednie ograniczenie sprzedaży do Kirgistanu wynikające z art. 12f.

Jak połączyć pośrednictwo, eksport i sankcje przy sprzedaży do Kirgistanu?

Trzeba rozdzielić role. Producent może być sprzedawcą i eksporterem, podczas gdy spółka z o.o. świadczy wyłącznie usługę pośrednictwa. Każdy podmiot powinien jednak ustalić własne obowiązki sankcyjne wynikające z rzeczywiście wykonywanych czynności. Pośrednik nie powinien przyjmować, że kontrola wykonana przez producenta automatycznie zwalnia go z weryfikacji własnej usługi, kontrahenta i przepływów pieniężnych.

Czy oświadczenie kontrahenta o końcowym wykorzystaniu towaru wystarcza?

Nie zawsze. Oświadczenie end-user/end-use jest wartościowym elementem dokumentacji, ale nie zastępuje kontroli kodu CN, list sankcyjnych, struktury właścicielskiej, trasy i innych okoliczności transakcji. Jeżeli występują sygnały możliwego reeksportu do Rosji, samo oświadczenie kontrahenta nie powinno kończyć analizy.

Czy towar podwójnego zastosowania można sprzedać do Kirgistanu bez dodatkowych formalności?

Nie można tego założyć bez sprawdzenia produktu. Rozporządzenie (UE) 2021/821 przewiduje obowiązek uzyskania zezwolenia na eksport produktów podwójnego zastosowania wymienionych w załączniku I, a w określonych przypadkach kontrolą mogą być objęte również inne produkty. Ocenę dual-use trzeba przeprowadzić niezależnie od analizy VAT i CIT.