Spółka cywilna i sp. z o.o. a ryzyko podatkowe

Czy taki model jest dopuszczalny

Opisany model polega na tym, że te same osoby, ojciec i córka, są wspólnikami spółki cywilnej oraz udziałowcami spółki z o.o. Spółka z o.o. kupuje towary, sprzedaje je spółce cywilnej, a spółka cywilna odsprzedaje je dalej kontrahentom. Taka konstrukcja nie jest automatycznie zakazana przez przepisy podatkowe.

Problem pojawia się wtedy, gdy spółka z o.o. nie pełni rzeczywistej funkcji gospodarczej albo jej głównym celem jest przeniesienie części dochodu ze spółki cywilnej, której wspólnicy płacą PIT, do spółki z o.o. korzystającej z niższego opodatkowania CIT. Organ podatkowy może wtedy badać, czy transakcje mają sens ekonomiczny, czy ceny są rynkowe i czy nie doszło do sztucznego podziału działalności.

W praktyce szczególne znaczenie ma odpowiedź na kilka pytań: kto faktycznie negocjuje zakupy, kto ponosi ryzyko handlowe, kto finansuje towar, kto odpowiada za magazynowanie, reklamacje i logistykę oraz czy spółka z o.o. sprzedaje także innym odbiorcom. Im bardziej spółka z o.o. jest wyłącznie pośrednikiem między dostawcą a spółką cywilną, tym większe ryzyko podatkowe.

Podmioty powiązane i ceny transferowe

W opisanej sytuacji występują podmioty powiązane. Wynika to zarówno z udziałów w spółce z o.o., jak i z powiązań rodzinnych oraz wspólnego wpływu tych samych osób na decyzje gospodarcze obu podmiotów. Dodatkowo spółka cywilna, jako spółka niemająca osobowości prawnej, jest powiązana ze swoimi wspólnikami.

Zasadą jest, że podmioty powiązane powinny ustalać warunki transakcji tak, jak zrobiłyby to podmioty niepowiązane. Oznacza to konieczność stosowania ceny rynkowej. Nie wystarczy więc samo wystawianie faktur. Trzeba być w stanie wyjaśnić, dlaczego marża spółki z o.o. i marża spółki cywilnej są gospodarczo uzasadnione.

Jeżeli organ podatkowy uzna, że w wyniku powiązań ustalono warunki nierynkowe, może określić dochód podatnika bez uwzględnienia tych warunków. W praktyce może to oznaczać doszacowanie dochodu w spółce cywilnej albo w spółce z o.o., zależnie od tego, gdzie fiskus uzna zaniżenie podstawy opodatkowania.

Obowiązki dokumentacyjne w zakresie cen transferowych zależą od wartości i rodzaju transakcji oraz od spełnienia ustawowych warunków zwolnień. Nawet jeżeli w danym roku nie powstanie obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, nie znosi to obowiązku stosowania warunków rynkowych.

9% CIT w spółce z o.o. i wpływ na ocenę ryzyka

Stawka 9% CIT może być stosowana tylko po spełnieniu ustawowych warunków, w szczególności dotyczących statusu małego podatnika albo rozpoczęcia działalności oraz rodzaju osiąganych przychodów. Nie każdy dochód spółki z o.o. automatycznie korzysta z tej stawki, dlatego warunki jej stosowania trzeba oceniać osobno dla konkretnej spółki i roku podatkowego.

Niższa stawka CIT nie jest nielegalna. Ryzyko powstaje wtedy, gdy struktura działalności prowadzi głównie do tego, że część zysku, który wcześniej powstawał w spółce cywilnej, zostaje przeniesiona do spółki z o.o. bez realnej zmiany funkcji, ryzyk i aktywów. Organ podatkowy może wtedy pytać, czy spółka z o.o. rzeczywiście wnosi wartość dodaną do łańcucha dostaw.

Trzeba też pamiętać, że opodatkowanie spółki z o.o. CIT nie kończy całkowitego opodatkowania zysku. Wypłata zysku do wspólników, na przykład w formie dywidendy, co do zasady powoduje kolejne opodatkowanie po stronie wspólników. To nie usuwa ryzyka kontroli, ale ma znaczenie przy rzeczywistej kalkulacji korzyści podatkowej.

Ryzyko zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania

Zgodnie z art. 119a § 1 Ordynacji podatkowej czynność nie skutkuje osiągnięciem korzyści podatkowej, jeżeli osiągnięcie tej korzyści, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, było głównym lub jednym z głównych celów jej dokonania, a sposób działania był sztuczny. Przepis ten jest podstawą tzw. klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania.

Jak wynika z art. 119a § 1 Ordynacji podatkowej, samo osiągnięcie korzyści podatkowej nie wystarcza jeszcze do zastosowania klauzuli. Organ musi badać także cel działania, sprzeczność korzyści z celem ustawy podatkowej oraz sztuczność zastosowanego sposobu działania.

W opisanej sprawie organ mógłby zwrócić uwagę na kilka elementów: wprowadzenie spółki z o.o. jako pośrednika, sprzedaż towarów zasadniczo pomiędzy podmiotami kontrolowanymi przez te same osoby, przesunięcie części marży do podmiotu korzystającego z niższej stawki CIT oraz brak niezależnych kontrahentów po stronie spółki z o.o.

Nie oznacza to jednak automatycznie, że klauzula zostanie zastosowana. Podatnik może bronić się, wykazując uzasadnione przyczyny ekonomiczne, na przykład oddzielenie ryzyk, pozyskanie finansowania, uporządkowanie zakupów hurtowych, zabezpieczenie majątku, planowane przejęcie działalności przez spółkę z o.o., rozwój sprzedaży do innych odbiorców albo realne funkcje zakupowe i logistyczne wykonywane przez spółkę z o.o.

Znaczenie kredytu w spółce cywilnej

Sam fakt, że spółka cywilna posiada kredyt i nie może zostać natychmiast zamknięta, może być jednym z argumentów gospodarczych, ale zwykle nie wystarczy do uzasadnienia całej struktury. Organ podatkowy może zapytać, dlaczego spółka cywilna nadal prowadzi sprzedaż, skoro nowa spółka z o.o. przejęła etap zakupowy.

Warto przeanalizować umowę kredytu, zabezpieczenia, zgodę banku na zmianę struktury działalności, możliwość cesji umów, aportu przedsiębiorstwa albo stopniowego wygaszania spółki cywilnej. Jeżeli istnieją realne ograniczenia prawne lub finansowe, powinny być udokumentowane uchwałami, korespondencją z bankiem i analizą biznesową.

Jak ograniczyć ryzyko podatkowe

Najważniejsze jest przygotowanie spójnego uzasadnienia gospodarczego dla funkcjonowania obu podmiotów. Powinno ono wyjaśniać, dlaczego zakup towarów przez spółkę z o.o. jest potrzebny i jakie funkcje ta spółka rzeczywiście wykonuje. Uzasadnienie nie powinno ograniczać się do stwierdzenia, że spółka cywilna ma kredyt.

W praktyce warto zadbać o:

• pisemne umowy między spółką z o.o. i spółką cywilną, opisujące obowiązki stron, odpowiedzialność, reklamacje, terminy płatności i warunki dostaw,
• analizę rynkowości marż i cen, choćby w uproszczonej formie, jeżeli skala transakcji nie wymaga pełnej dokumentacji cen transferowych,
• dowody, że spółka z o.o. faktycznie wykonuje funkcje zakupowe, handlowe, logistyczne albo finansowe,
• rozważenie sprzedaży przez spółkę z o.o. także do innych odbiorców, jeżeli jest to zgodne z modelem biznesowym,
• bieżącą weryfikację warunków stosowania 9% CIT,
• analizę, czy docelowo nie lepszym rozwiązaniem będzie przekształcenie, aport przedsiębiorstwa albo stopniowe przeniesienie działalności.

Im bardziej dokumenty i fakty pokazują realny biznesowy sens spółki z o.o., tym łatwiej odpierać zarzut, że konstrukcja służy wyłącznie obniżeniu podatku.

Podsumowanie

Współpraca spółki cywilnej i spółki z o.o. należących do tych samych osób jest prawnie możliwa, ale podatkowo wrażliwa. Nie wystarczy, że obie spółki istnieją formalnie i wystawiają faktury. Konieczne jest wykazanie rynkowych cen, rzeczywistych funkcji gospodarczych i uzasadnienia ekonomicznego.

Największe ryzyko powstaje wtedy, gdy spółka z o.o. kupuje towary i odsprzedaje je wyłącznie spółce cywilnej, nie ponosi istotnych ryzyk, nie wykonuje realnych funkcji, a jej wprowadzenie powoduje głównie obniżenie bieżącego opodatkowania dochodu. Taki model może być kwestionowany zarówno na gruncie cen transferowych, jak i przepisów o przeciwdziałaniu unikaniu opodatkowania.

FAQ

Czy spółka cywilna może kupować towary od spółki z o.o. tych samych wspólników?

Tak, przepisy nie zakazują takich transakcji. Muszą one jednak odbywać się na warunkach rynkowych i mieć rzeczywiste uzasadnienie gospodarcze.

Czy sama stawka 9% CIT oznacza niedozwoloną optymalizację?

Nie. Korzystanie z ustawowej stawki 9% CIT jest dopuszczalne, jeżeli spółka spełnia warunki. Ryzyko pojawia się wtedy, gdy struktura została stworzona głównie po to, aby przenieść dochód do niżej opodatkowanego podmiotu.

Czy trzeba sporządzić dokumentację cen transferowych?

To zależy od wartości i rodzaju transakcji oraz od spełnienia ustawowych zwolnień. Niezależnie od obowiązku dokumentacyjnego ceny powinny być rynkowe.

Czy kredyt w spółce cywilnej uzasadnia utrzymanie dwóch firm?

Może być jednym z argumentów, ale zwykle nie wystarczy samodzielnie. Warto mieć dokumenty pokazujące ograniczenia bankowe, zabezpieczenia, korespondencję z bankiem i plan docelowego uporządkowania struktury.

Co może zrobić urząd skarbowy w razie zakwestionowania modelu?

Organ może badać ceny transferowe, doszacować dochód, zakwestionować koszty albo analizować zastosowanie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. Skutek zależy od konkretnych dokumentów, przepływów i rzeczywistych funkcji stron.

Źródła:

1. Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - Dz.U. 1991 nr 80 poz. 350
2. Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
3. Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych

Nie znalazłeś odpowiedzi na swoje pytania? Opisz nam swoją sprawę wypełniając formularz poniżej  ▼▼▼ Zadanie pytania do niczego nie zobowiązuje.