Wycofanie i aport nieruchomości ze spółki cywilnej

Co dzieje się z nieruchomością po zakończeniu spółki cywilnej?

Spółka cywilna nie ma osobowości prawnej i nie jest samodzielnym właścicielem majątku. W czasie trwania spółki nieruchomość wniesiona do wspólnego majątku wspólników albo nabyta w ramach działalności spółki jest objęta współwłasnością łączną wspólników. Oznacza to, że wspólnicy nie mają udziałów ułamkowych w konkretnym składniku majątku, dopóki trwa stosunek spółki.

Po rozwiązaniu spółki cywilnej do wspólnego majątku wspólników stosuje się zasady dotyczące współwłasności w częściach ułamkowych, z uwzględnieniem rozliczeń między wspólnikami. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, udziały wspólników w majątku pozostałym po spółce są co do zasady równe. W praktyce przy nieruchomości konieczne jest zadbanie o właściwą formę czynności, księgę wieczystą i ewentualne rozliczenia nakładów, zobowiązań oraz udziału w zyskach.

Jeżeli wspólnicy chcą zakończyć działalność spółki cywilnej i następnie wnieść nieruchomość do spółki z o.o., trzeba rozdzielić dwie operacje: wycofanie albo podział majątku po spółce cywilnej oraz późniejszy aport do spółki z o.o. Każda z nich może mieć inne skutki podatkowe.

Wycofanie nieruchomości ze spółki cywilnej a PIT

Samo nieodpłatne przeniesienie nieruchomości z majątku wykorzystywanego w spółce cywilnej do majątków wspólników, w części odpowiadającej ich prawom do udziału w majątku, co do zasady nie jest odpłatnym zbyciem i nie powoduje powstania przychodu w PIT. Podobnie neutralne podatkowo może być otrzymanie składników majątku w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną.

Znaczenie ma tu art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który reguluje skutki odpłatnego zbycia składników majątku pozostałych po likwidacji działalności albo otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego. Przepis ten ma znaczenie przede wszystkim przy późniejszej sprzedaży takich składników.

W interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2022 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.1035.2021.2.KS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że wycofanie lokali z majątku spółki cywilnej do majątku prywatnego wspólnika, jeśli nie ma cech zbycia i odpłatności, nie powoduje powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń ani przychodu z innego tytułu.

Inaczej należy ocenić sytuację, w której wspólnicy po wycofaniu nieruchomości wnoszą ją aportem do spółki z o.o. Wtedy nie mamy już tylko wewnętrznego przesunięcia majątkowego, lecz objęcie udziałów w zamian za wkład niepieniężny.

Aport nieruchomości do spółki z o.o. a PIT

Wniesienie nieruchomości aportem do spółki z o.o. zasadniczo powoduje powstanie przychodu z kapitałów pieniężnych po stronie wspólnika wnoszącego wkład. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT przychodem jest wartość wkładu określona w umowie spółki, statucie albo innym dokumencie o podobnym charakterze. Jeżeli wartość ta odbiega od wartości rynkowej, organ podatkowy może badać rynkowość wyceny.

Dochód z takiego aportu opodatkowany jest co do zasady stawką 19%. Podatnik rozlicza go w zeznaniu PIT-38 składanym po zakończeniu roku podatkowego. Spółka z o.o., do której wniesiono wkład niepieniężny, może mieć obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C dla podatnika i urzędu skarbowego, zgodnie z zasadami właściwymi dla tego rodzaju przychodów.

Koszt uzyskania przychodu zależy od historii nieruchomości. Jeżeli budynek był środkiem trwałym w działalności, istotna będzie jego wartość początkowa pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne. Grunt nie podlega amortyzacji, dlatego trzeba oddzielnie ustalić koszt dotyczący gruntu i koszt dotyczący budynku. Jeżeli nieruchomość była ulepszana, znaczenie mogą mieć także udokumentowane nakłady.

Wyjątek dotyczy aportu przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przychód z takiego aportu może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT, ale tylko wtedy, gdy rzeczywiście przedmiotem wkładu jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa, a nie pojedyncza nieruchomość. Sama nieruchomość, nawet bardzo istotna dla działalności, nie zawsze spełnia te warunki.

VAT przy wycofaniu nieruchomości i przy aporcie

W podatku VAT trzeba osobno ocenić wycofanie nieruchomości ze wspólnego majątku wspólników oraz późniejsze wniesienie jej do spółki z o.o. Nie każda czynność neutralna w PIT będzie neutralna w VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa może być traktowane jak odpłatna dostawa towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do odliczenia VAT przy nabyciu, imporcie, wytworzeniu albo od części składowych tych towarów. Jeżeli przy nabyciu nieruchomości nie było prawa do odliczenia VAT, ryzyko opodatkowania samego wycofania może być mniejsze, ale wymaga to sprawdzenia dokumentów.

Aport nieruchomości do spółki z o.o. jest na gruncie VAT co do zasady odpłatną dostawą towarów, ponieważ wnoszący aport otrzymuje w zamian udziały. Potwierdzają to interpretacje podatkowe, w tym interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 lipca 2021 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.297.2021.1.IK.

Nie można automatycznie założyć, że aport po wycofaniu nieruchomości zawsze następuje w ramach majątku prywatnego. Organy podatkowe przyjmują, że majątek prywatny to majątek niewykorzystywany dla potrzeb działalności gospodarczej. Jeżeli nieruchomość była kupiona i używana w działalności spółki cywilnej, późniejszy aport może nadal zostać uznany za czynność związaną z działalnością gospodarczą.

Zwolnienie z VAT przy nieruchomości

Przy dostawie budynków, budowli lub ich części kluczowe znaczenie ma art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zwolnienie stosuje się zasadniczo wtedy, gdy dostawa nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim oraz gdy od pierwszego zasiedlenia upłynęły co najmniej 2 lata.

Aktualna definicja pierwszego zasiedlenia obejmuje oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi albo rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu albo po ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie wyniosły co najmniej 30% wartości początkowej. To istotna zmiana wobec starszego ujęcia, które silniej akcentowało oddanie w ramach czynności opodatkowanej.

Jeżeli od pierwszego zasiedlenia budynku minęły co najmniej 2 lata, a nie było kwalifikowanych ulepszeń powodujących nowe pierwsze zasiedlenie, aport budynku wraz z gruntem może korzystać ze zwolnienia z VAT. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT przy dostawie budynku lub budowli trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, co w praktyce oznacza, że grunt podziela los podatkowy budynku lub budowli.

Jeżeli zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 nie ma zastosowania, trzeba sprawdzić możliwość zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Może on mieć znaczenie zwłaszcza wtedy, gdy przy nabyciu lub wytworzeniu nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT oraz nie ponoszono określonych ulepszeń dających prawo do odliczenia.

W niektórych sytuacjach strony mogą zrezygnować ze zwolnienia z VAT i wybrać opodatkowanie, jeżeli spełniają warunki ustawowe, w szczególności dotyczące statusu podatników VAT czynnych i złożenia właściwego oświadczenia. Przy aportach nieruchomości decyzja ta powinna być powiązana z analizą prawa do odliczenia VAT po stronie spółki z o.o.

Korekta VAT i okres 10 lat

Przy nieruchomościach trzeba uwzględnić również przepisy o korekcie podatku naliczonego. Dla nieruchomości okres korekty wynosi 10 lat, licząc według zasad określonych w ustawie o VAT. Jeżeli w tym okresie zmieni się przeznaczenie nieruchomości albo czynność będzie zwolniona z VAT, może powstać obowiązek korekty odliczonego podatku.

Jeżeli nieruchomość została nabyta wiele lat wcześniej, okres korekty może już upłynąć, ale nie należy tego zakładać bez sprawdzenia daty nabycia, daty oddania do używania, ewentualnych ulepszeń oraz tego, czy od tych ulepszeń odliczano VAT. Dla budynku i późniejszych nakładów mogą działać odrębne okresy korekty.

PCC, notariusz i dokumenty przy aporcie

Wniesienie nieruchomości aportem do spółki z o.o. wymaga zachowania formy właściwej dla przeniesienia własności nieruchomości. W praktyce konieczny jest akt notarialny oraz wpis zmian w księdze wieczystej. Jeżeli aport wiąże się z utworzeniem spółki z o.o. albo podwyższeniem jej kapitału zakładowego, potrzebne są również dokumenty korporacyjne i zgłoszenia rejestrowe.

Po stronie spółki z o.o. może powstać obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy spółki albo jej zmiany. Stawka PCC dla umowy spółki wynosi 0,5% podstawy opodatkowania, którą przy podwyższeniu kapitału jest wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. W konkretnym przypadku podstawę i ewentualne odliczenia kosztów notarialnych należy ustalić na podstawie dokumentów.

Wspólnicy powinni też zadbać o rzetelną wycenę nieruchomości. Zawyżenie lub zaniżenie wartości aportu może powodować skutki podatkowe, bilansowe i korporacyjne, a przy nieruchomościach wpływa także na treść aktu notarialnego oraz księgi wieczystej.

Podsumowanie

Wycofanie nieruchomości ze spółki cywilnej do majątków wspólników jest zwykle neutralne w PIT, jeżeli nie dochodzi do odpłatnego zbycia ani przysporzenia wykraczającego poza prawa wspólników. Nie oznacza to jednak braku formalności - przy nieruchomości trzeba prawidłowo uregulować stan własności, księgę wieczystą i rozliczenia wspólników.

Aport tej nieruchomości do spółki z o.o. jest odrębną czynnością. Może powodować PIT od objętych udziałów, obowiązki informacyjne, rozliczenie w PIT-38, skutki w VAT oraz PCC po stronie spółki z o.o. Najważniejsze jest ustalenie, czy aport obejmuje tylko nieruchomość, czy przedsiębiorstwo albo zorganizowaną część przedsiębiorstwa, oraz czy w VAT można zastosować zwolnienie dotyczące dostawy nieruchomości.

FAQ

Czy spółka cywilna może być właścicielem nieruchomości?

Nie w sensie odrębnej osoby prawnej. Nieruchomość nabyta dla potrzeb spółki cywilnej stanowi wspólny majątek wspólników objęty współwłasnością łączną. Dopiero po rozwiązaniu spółki można mówić o udziałach ułamkowych w majątku pozostałym po spółce.

Czy samo wycofanie nieruchomości ze spółki cywilnej powoduje PIT?

Zwykle nie, jeżeli jest to nieodpłatne przesunięcie do majątków wspólników zgodnie z ich prawami do majątku spółki i nie dochodzi do odpłatnego zbycia. Trzeba jednak osobno ocenić późniejszą sprzedaż albo aport tej nieruchomości.

Czy aport nieruchomości do spółki z o.o. zawsze jest opodatkowany PIT?

Co do zasady aport pojedynczej nieruchomości powoduje przychód z kapitałów pieniężnych. Inaczej może być przy aporcie przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ale wymaga to spełnienia konkretnych warunków i nie wynika automatycznie z samego faktu prowadzenia działalności.

Kiedy aport nieruchomości może być zwolniony z VAT?

Najczęściej wtedy, gdy dostawa budynku, budowli lub ich części następuje po upływie co najmniej 2 lat od pierwszego zasiedlenia i nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim. Trzeba też sprawdzić ulepszenia, prawo do odliczenia VAT i ewentualną korektę podatku naliczonego.

Kto płaci PCC przy wniesieniu aportu do spółki z o.o.?

Jeżeli aport powoduje zawarcie umowy spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, obowiązek PCC zasadniczo obciąża spółkę z o.o. Stawka wynosi 0,5% podstawy opodatkowania ustalanej według przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Źródła:

1. Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - Dz.U. 1991 nr 80 poz. 350 z późn. zm.
2. Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. 2004 nr 54 poz. 535 z późn. zm.
3. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 lutego 2022 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.1035.2021.2.KS.
4. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 lipca 2021 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.297.2021.1.IK.
5. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 października 2019 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.465.2019.2.DM.

Nie znalazłeś odpowiedzi na swoje pytania? Opisz nam swoją sprawę wypełniając formularz poniżej  ▼▼▼ Zadanie pytania do niczego nie zobowiązuje.