Aport spółki cywilnej do spółki z o.o. – zasady i podatki

Na czym polega aport spółki cywilnej do spółki z o.o.?

Aport oznacza wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki w zamian za udziały. W przypadku spółki cywilnej operacja polega najczęściej na przeniesieniu do spółki z o.o. przedsiębiorstwa prowadzonego dotychczas przez wspólników albo określonego zespołu składników majątkowych wykorzystywanych w działalności.

Trzeba jednak prawidłowo określić, kto wnosi wkład. Spółka cywilna nie ma osobowości prawnej ani własnego majątku odrębnego od wspólników. Na podstawie art. 860 i następnych Kodeksu cywilnego wspólnicy prowadzą działalność w ramach stosunku spółki, a składniki majątku nabyte do wspólnego majątku są objęte współwłasnością łączną.

Oznacza to, że w dokumentach aportowych należy uwzględnić wspólników jako właścicieli wspólnego majątku. Nie można przyjąć, że jeden ze wspólników samodzielnie wnosi do spółki z o.o. określony udział w składnikach majątku objętego wspólnością łączną, ponieważ art. 863 § 1 k.c. zakazuje rozporządzania udziałem w takim majątku oraz udziałem w jego poszczególnych składnikach.

Wspólnicy mogą natomiast wspólnie zdecydować o wniesieniu odpowiednio określonego majątku do spółki kapitałowej. W zamian mogą objąć udziały w spółce z o.o. w proporcjach ustalonych w dokumentacji korporacyjnej.

Co można wnieść aportem do spółki z o.o.?

Przedmiot aportu nie musi ograniczać się do pojedynczych rzeczy. Może obejmować zespół składników służących prowadzeniu działalności gospodarczej, a w odpowiednich warunkach całe przedsiębiorstwo albo jego zorganizowaną część.

Aport całego przedsiębiorstwa spółki cywilnej

Przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c. jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. W zależności od rodzaju działalności może obejmować między innymi:

• maszyny, urządzenia, wyposażenie i towary;
• nieruchomości oraz prawa do korzystania z lokali;
• prawa wynikające z umów związanych z działalnością;
• wierzytelności i środki pieniężne, jeżeli zostaną objęte transakcją;
• prawa własności przemysłowej, oznaczenia przedsiębiorstwa i prawa autorskie;
• dokumentację handlową, techniczną i organizacyjną;
• tajemnice przedsiębiorstwa i bazę klientów.

Wymienione składniki nie muszą występować łącznie. O tym, czy przekazywany zespół stanowi przedsiębiorstwo, decyduje jego rzeczywista organizacja i funkcja gospodarcza, a nie sama nazwa umowy lub sporządzony wykaz aktywów.

Aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Możliwe jest również wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP). Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Nie wystarczy więc przekazać kilku maszyn, samochodów i wybranych umów. Przekazywany zespół powinien posiadać odpowiednią samodzielność organizacyjną i funkcjonalną. W przypadku wyodrębnienia ZCP znaczenie ma również sposób prowadzenia ewidencji i przyporządkowania składników majątkowych oraz zobowiązań.

Aport poszczególnych składników majątku

Wspólnicy mogą także zdecydować, że do spółki z o.o. trafią wybrane aktywa, na przykład nieruchomość, urządzenia, samochody, prawa do znaków towarowych lub określone prawa majątkowe. Takie rozwiązanie nie oznacza jednak automatycznie przeniesienia przedsiębiorstwa ani ZCP.

Wówczas każdy składnik należy ocenić odrębnie pod względem własności, dopuszczalności przeniesienia, wymaganej formy czynności oraz konsekwencji podatkowych. Szczególnej uwagi wymagają nieruchomości, prawa wymagające wpisu do rejestru oraz umowy zawierające zakaz cesji lub wymóg uzyskania zgody kontrahenta.

Kto musi wyrazić zgodę na wniesienie majątku spółki cywilnej?

Decyzję o wniesieniu wspólnego majątku do spółki z o.o. muszą podjąć osoby uprawnione do rozporządzania tym majątkiem, z uwzględnieniem zasad prowadzenia spraw spółki cywilnej i reprezentacji wspólników. Nie należy utożsamiać uprawnienia jednego wspólnika do prowadzenia zwykłych spraw spółki z możliwością samodzielnego dokonania operacji obejmującej zasadniczo cały majątek wykorzystywany w działalności.

Na podstawie art. 865 k.c. każdy wspólnik jest co do zasady uprawniony i zobowiązany do prowadzenia spraw spółki. Czynności przekraczające zakres zwykłych czynności wymagają uchwały wspólników. Wniesienie przedsiębiorstwa lub istotnej części wspólnego majątku do spółki z o.o. będzie z reguły czynnością wymagającą wspólnego uzgodnienia, a nie zwykłą czynnością bieżącego zarządzania.

Przed podjęciem decyzji należy przeanalizować umowę spółki cywilnej, liczbę wspólników, zasady podejmowania uchwał, sposób reprezentowania ich w stosunkach zewnętrznych oraz ewentualne ograniczenia dotyczące składników majątkowych. Jeżeli w majątku znajdują się nieruchomości, trzeba dodatkowo uwzględnić wymogi dotyczące formy przeniesienia własności.

Zmiana składu osobowego spółki cywilnej przed aportem nie jest obojętna dla struktury majątkowej. Jeżeli wspólnicy planują taką zmianę, należy osobno ocenić jej skutki. Pomocny może być poradnik opisujący zmianę wspólnika w spółce cywilnej krok po kroku.

Jak przeprowadzić aport spółki cywilnej do spółki z o.o.?

Procedurę należy dopasować do tego, czy spółka z o.o. dopiero powstaje, czy już istnieje. W pierwszym przypadku aport może pokrywać udziały obejmowane przy zawiązaniu spółki. W drugim najczęściej będzie konieczne podwyższenie kapitału zakładowego albo zastosowanie innego prawnie dopuszczalnego mechanizmu wniesienia składników majątkowych.

1. Ustalenie przedmiotu i zakresu aportu

Najpierw wspólnicy powinni ustalić, co dokładnie ma zostać przekazane. Należy sporządzić wykaz rzeczy, praw i innych składników majątku, określić ich właścicieli, stan prawny, obciążenia oraz sposób wykorzystania w działalności. Jeżeli aportem ma być przedsiębiorstwo albo ZCP, trzeba również ocenić, czy zespół składników rzeczywiście spełnia odpowiednie przesłanki prawne.

Ważne jest rozróżnienie majątku wspólnego wspólników od majątku osobistego poszczególnych osób. Jeżeli przykładowo samochód należy wyłącznie do jednego wspólnika i nie wszedł do majątku wspólnego, jego wniesienie wymaga odrębnej podstawy prawnej i odpowiedniego udziału właściciela w czynności.

2. Wycena wkładu niepieniężnego

Wspólnicy powinni określić wartość aportu na podstawie jego rzeczywistej wartości ekonomicznej i stanu prawnego. Można skorzystać z wyceny rzeczoznawcy, eksperta finansowego lub innego specjalisty, zależnie od rodzaju majątku i skali transakcji.

Wycena ma znaczenie dla ustalenia liczby i wartości nominalnej udziałów obejmowanych przez wnoszących aport. Nie można przyjmować dowolnej wartości tylko po to, aby uzyskać określony procent udziałów w spółce. W spółce z o.o. obowiązują również przepisy o odpowiedzialności za zawyżenie wartości wkładów niepieniężnych.

3. Przygotowanie umowy spółki lub uchwały o podwyższeniu kapitału

Jeżeli spółka z o.o. jest dopiero zakładana, przedmiot aportu musi zostać szczegółowo opisany w umowie spółki. Art. 158 § 1 k.s.h. wymaga wskazania przedmiotu wkładu, wspólnika wnoszącego aport oraz liczby i wartości nominalnej udziałów obejmowanych w zamian.

Jeżeli spółka już istnieje, konieczne może być podwyższenie kapitału zakładowego. Uchwała o podwyższeniu powinna określać warunki objęcia nowych udziałów oraz sposób ich pokrycia. Jeżeli podwyższenie wymaga zmiany umowy spółki, należy zastosować właściwą formę i tryb przewidziany w k.s.h.

Trzeba pamiętać, że spółka z o.o. utworzona w systemie S24 ma ograniczenia dotyczące wkładów niepieniężnych. Przy zawiązaniu takiej spółki kapitał zakładowy może być pokryty wyłącznie wkładami pieniężnymi. Również podwyższenie kapitału przy użyciu wzorca uchwały zmieniającej umowę spółki nie pozwala na pokrycie nowych udziałów aportem. Wniesienie wkładu niepieniężnego wymaga zatem odpowiedniej procedury notarialnej.

4. Zawarcie umowy aportowej i przeniesienie składników majątku

Po przygotowaniu dokumentacji korporacyjnej należy dokonać czynności przenoszących prawa do poszczególnych składników majątku. Dokumentacja powinna jednoznacznie określać przedmiot wkładu, strony, wartość, moment przeniesienia praw oraz ewentualne warunki wydania składników.

Nie ma jednego uniwersalnego dokumentu, który automatycznie przeniesie wszystkie składniki przedsiębiorstwa. Przykładowo przeniesienie własności nieruchomości wymaga aktu notarialnego. Przeniesienie praw z umów może wymagać zgody drugiej strony, a przejęcie długu wymaga spełnienia warunków wynikających z art. 519 i następnych k.c.

5. Zgłoszenie zmian do KRS

Jeżeli aport jest związany z utworzeniem spółki z o.o., dokumenty dotyczące wkładu są elementem procedury rejestracyjnej. W przypadku podwyższenia kapitału zarząd zgłasza zmianę do sądu rejestrowego. Zgodnie z art. 262 k.s.h. do zgłoszenia dołącza się między innymi uchwałę o podwyższeniu kapitału, oświadczenia o objęciu udziałów oraz oświadczenie zarządu o wniesieniu wkładów w całości.

Podwyższenie kapitału zakładowego następuje dopiero z chwilą wpisu do KRS. Nie należy zatem utożsamiać podjęcia uchwały z momentem skutecznego podwyższenia kapitału. Do czasu zakończenia procedury trzeba prawidłowo dokumentować status wkładów i wykonywać obowiązki wynikające z przepisów oraz uchwał.

Jakie dokumenty przygotować do aportu?

Zakres dokumentacji zależy od rodzaju aportu, formy spółki z o.o. i rodzaju przenoszonych praw. Zwykle trzeba przygotować:

• umowę spółki cywilnej wraz z aneksami;
• uchwałę lub dokument potwierdzający zgodę wspólników na wniesienie majątku;
• szczegółowy wykaz składników majątkowych objętych aportem;
• dokumenty potwierdzające własność lub przysługujące prawa;
• wycenę aportu wraz z uzasadnieniem przyjętych wartości;
• projekt umowy spółki z o.o. albo uchwałę o podwyższeniu kapitału;
• oświadczenia o objęciu udziałów;
• umowę aportową lub inne dokumenty przenoszące poszczególne prawa;
• zgody kontrahentów, banków, leasingodawców lub innych podmiotów, jeżeli są wymagane;
• dokumenty dotyczące nieruchomości, znaków towarowych, licencji i zezwoleń.

W przypadku aportu przedsiębiorstwa warto sporządzić również protokół przekazania dokumentacji, wyposażenia, systemów informatycznych, danych i innych elementów niezbędnych do kontynuowania działalności. Jeżeli w ramach transakcji dochodzi do przekazania danych osobowych klientów lub pracowników, trzeba odrębnie ustalić podstawę i warunki ich przetwarzania.

Co dzieje się z umowami, długami i pracownikami?

Wniesienie przedsiębiorstwa do spółki z o.o. nie oznacza, że wszystkie stosunki prawne automatycznie przechodzą na nowy podmiot. Należy odróżnić przeniesienie aktywów od przejęcia zobowiązań oraz od kontynuacji umów.

Umowy z kontrahentami i bankami

Przeniesienie praw i obowiązków z umowy może wymagać zgody drugiej strony. W szczególności cesja wierzytelności i przejęcie długu podlegają odrębnym zasadom kodeksowym. Należy sprawdzić postanowienia umów handlowych, kredytowych, leasingowych, najmu i dostaw, ponieważ mogą one przewidywać zakaz przeniesienia praw, obowiązek uzyskania zgody lub możliwość wypowiedzenia w razie reorganizacji działalności.

Zobowiązania spółki cywilnej

Wspólnicy spółki cywilnej odpowiadają solidarnie za zobowiązania związane ze spółką na zasadach art. 864 k.c. Samo wniesienie przedsiębiorstwa aportem nie zwalnia ich automatycznie z odpowiedzialności za dotychczasowe długi. Odpowiedzialność spółki z o.o. za zobowiązania związane z nabyciem przedsiębiorstwa może natomiast wynikać z art. 55⁴ k.c. Przepis ten przewiduje odpowiedzialność nabywcy przedsiębiorstwa lub gospodarstwa rolnego, w określonych granicach i z ustawowymi ograniczeniami.

Przed transakcją należy więc sporządzić zestawienie zobowiązań, zaległości, zabezpieczeń, poręczeń i toczących się postępowań. Wniesienie aktywów nie powinno być traktowane jako sposób na uniknięcie odpowiedzialności za wcześniejsze zobowiązania.

Pracownicy

Jeżeli w związku z aportem dochodzi do przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę, zastosowanie może mieć art. 23¹ Kodeksu pracy. W takim przypadku nowy pracodawca co do zasady staje się z mocy prawa stroną dotychczasowych stosunków pracy. Nie jest konieczne rozwiązywanie umów i zawieranie ich od nowa wyłącznie z powodu zmiany pracodawcy.

Trzeba jednak przestrzegać obowiązków informacyjnych wobec pracowników i związków zawodowych, jeżeli występują. Samo przeniesienie określonych aktywów bez przejęcia zorganizowanej jednostki gospodarczej nie musi oznaczać przejścia zakładu pracy.

Jakie są skutki podatkowe aportu?

Rozliczenie podatkowe zależy przede wszystkim od tego, co jest przedmiotem aportu, kto wnosi wkład, jaką formę prawną ma transakcja i czy przekazywany zespół składników spełnia definicję przedsiębiorstwa albo ZCP. Nie można zakładać, że każdy aport przedsiębiorstwa jest automatycznie neutralny podatkowo.

VAT – aport przedsiębiorstwa i ZCP

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyłączenie obejmuje również wniesienie takiego przedsiębiorstwa lub ZCP aportem do spółki z o.o.

Jeżeli jednak przedmiotem wkładu są tylko pojedyncze składniki majątkowe i nie tworzą one przedsiębiorstwa ani ZCP, transakcję trzeba ocenić na zasadach ogólnych VAT. W zależności od rodzaju składnika, statusu podatnika i okoliczności transakcji może powstać obowiązek naliczenia podatku.

Dlatego przed podpisaniem dokumentów należy zweryfikować, czy przekazywany zespół rzeczywiście spełnia przesłanki przedsiębiorstwa lub ZCP. Samo nazwanie aportu przedsiębiorstwem w umowie nie przesądza o zastosowaniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Podatek dochodowy wspólników

Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej może powodować powstanie przychodu podatkowego po stronie wnoszącego. W przypadku wspólników będących osobami fizycznymi zastosowanie mogą mieć przepisy ustawy o PIT, w szczególności art. 17 i art. 21. Ustawa przewiduje szczególne zwolnienie dla przychodu z tytułu wniesienia do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, jeżeli spełnione są ustawowe warunki.

W przypadku aportu pojedynczych składników majątku trzeba ustalić sposób rozpoznania przychodu, jego wysokość oraz ewentualne koszty uzyskania przychodu. Znaczenie może mieć również to, czy składnik był wcześniej wykorzystywany w działalności gospodarczej i jak był rozliczany podatkowo.

Jeżeli wspólnikami są osoby prawne, należy odrębnie przeanalizować przepisy ustawy o CIT. Nie należy przenosić zasad rozliczania PIT na wspólników będących podatnikami CIT.

PCC – podwyższenie kapitału zakładowego

Podwyższenie kapitału zakładowego spółki z o.o. podlega co do zasady podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Stawka PCC wynosi 0,5%, a podstawą opodatkowania jest wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy, z uwzględnieniem ustawowych zasad pomniejszania podstawy o określone koszty.

Obowiązek podatkowy powstaje co do zasady z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego. Podatek rozlicza się w terminie 14 dni, składając deklarację PCC-3, jeżeli obowiązek jej złożenia nie jest realizowany przez płatnika. Przy umowie spółki zawieranej w formie aktu notarialnego notariusz pełni funkcję płatnika PCC na zasadach ustawowych.

Nie należy utożsamiać wartości aportu z podstawą opodatkowania PCC. Jeżeli wkład niepieniężny jest częściowo przeznaczony na kapitał zapasowy, a nie na zakładowy, trzeba uwzględnić konstrukcję czynności i właściwe przepisy ustawy o PCC.

Czy po aporcie trzeba zakończyć działalność spółki cywilnej?

Nie. Samo wniesienie przedsiębiorstwa do spółki z o.o. nie powoduje automatycznego rozwiązania spółki cywilnej ani wykreślenia wspólników z CEIDG. Są to odrębne czynności, które trzeba zaplanować z uwzględnieniem tego, czy spółka cywilna ma jeszcze prowadzić działalność, posiada majątek, zatrudnia pracowników lub ma niezakończone zobowiązania.

Jeżeli wspólnicy zamierzają zakończyć działalność w dotychczasowej formie, powinni uregulować sprawy majątkowe i rozliczeniowe, rozwiązać umowę spółki zgodnie z właściwymi zasadami, dokonać wymaganych zgłoszeń ewidencyjnych i podatkowych oraz rozliczyć zobowiązania. Samo przeniesienie przedsiębiorstwa nie usuwa obowiązków dotyczących wcześniejszego okresu działalności.

Wspólnicy powinni także ustalić, czy po aporcie będą nadal wspólnie prowadzić działalność w ramach spółki cywilnej, czy każdy z nich zakończy dotychczasową aktywność. W tym drugim wariancie trzeba uwzględnić zasady dotyczące wspólnego majątku, rozliczenia wspólników i obowiązków wobec wierzycieli.

Najczęstsze błędy przy wnoszeniu aportu

Przed przeprowadzeniem transakcji należy zwrócić uwagę na kilka problemów, które mogą podważyć prawidłowość całej operacji:

• traktowanie spółki cywilnej jako właściciela majątku, zamiast wskazania wspólników jako podmiotów uprawnionych do rozporządzania wspólnym majątkiem;
• pominięcie jednego ze wspólników przy podejmowaniu decyzji lub podpisywaniu dokumentów;
• niewłaściwe określenie przedmiotu aportu i uznanie kilku składników za przedsiębiorstwo albo ZCP bez spełnienia ustawowych przesłanek;
• zawyżenie wartości wkładu niepieniężnego lub brak dokumentacji uzasadniającej wycenę;
• założenie, że wszystkie umowy, długi, zezwolenia i koncesje automatycznie przejdą na spółkę z o.o.;
• pominięcie ograniczeń wynikających z umów kredytowych, leasingowych i najmu;
• nieuwzględnienie skutków podatkowych wniesienia pojedynczych składników majątkowych;
• uznanie, że po wniesieniu aportu spółka cywilna automatycznie przestaje istnieć.

FAQ – najczęstsze pytania o aport spółki cywilnej

Czy wszyscy wspólnicy spółki cywilnej muszą otrzymać udziały w spółce z o.o.?

Nie ma bezwzględnego wymogu, aby każdy wspólnik spółki cywilnej został wspólnikiem spółki z o.o. Trzeba jednak prawidłowo określić, kto wnosi aport i komu w zamian przyznawane są udziały. Jeżeli przedmiotem wkładu jest majątek objęty współwłasnością łączną, nie można pominąć zasad dotyczących wspólnego rozporządzania tym majątkiem. Struktura objęcia udziałów powinna być uzgodniona i prawidłowo udokumentowana.

Czy aport spółki cywilnej do spółki z o.o. jest przekształceniem?

Nie. Wniesienie przedsiębiorstwa lub składników majątku do spółki z o.o. jest transakcją aportową, a nie przekształceniem spółki cywilnej w spółkę kapitałową. Nie dochodzi automatycznie do sukcesji wszystkich praw i obowiązków. Przekształcenie spółki cywilnej w spółkę z o.o. jest odrębnym trybem przewidzianym w art. 551 § 2 i następnych k.s.h. i wymaga przeprowadzenia właściwej procedury.

Czy można wnieść aportem samą nazwę firmy i bazę klientów?

Możliwe jest przeniesienie określonych praw i składników niematerialnych, ale trzeba ustalić, czy mogą one samodzielnie stanowić przedmiot wkładu i czy nie są nierozerwalnie związane z innymi prawami lub obowiązkami. Sama baza klientów nie przesądza o istnieniu przedsiębiorstwa ani ZCP. Jej przekazanie wymaga ponadto uwzględnienia przepisów o ochronie danych osobowych i tajemnicy przedsiębiorstwa.

Czy można wnieść nieruchomość należącą do wspólników spółki cywilnej?

Tak, jeżeli wspólnicy są uprawnieni do rozporządzania nieruchomością i zostaną spełnione wymagania dotyczące przeniesienia własności. Umowa przenosząca własność nieruchomości wymaga aktu notarialnego. Należy również sprawdzić księgę wieczystą, obciążenia, ograniczenia w rozporządzaniu i ewentualne zgody wymagane przez umowy lub przepisy szczególne.

Czy po aporcie wspólnicy nadal odpowiadają za stare długi?

Co do zasady tak. Wspólnicy spółki cywilnej odpowiadają solidarnie za zobowiązania spółki na podstawie art. 864 k.c. Samo wniesienie przedsiębiorstwa do spółki z o.o. nie zwalnia ich z odpowiedzialności za wcześniejsze zobowiązania. Odrębnie należy zbadać ewentualną odpowiedzialność spółki z o.o. jako nabywcy przedsiębiorstwa na podstawie art. 55⁴ k.c.

Czy można wnieść aport do spółki z o.o. założonej przez internet w S24?

Przy zakładaniu spółki z o.o. w systemie S24 wkłady na pokrycie kapitału zakładowego mogą mieć wyłącznie postać pieniężną. Podwyższenie kapitału zakładowego za pomocą wzorca uchwały również nie pozwala na wniesienie aportu. Jeżeli wspólnicy chcą wnieść przedsiębiorstwo lub inne składniki majątkowe jako wkład niepieniężny, muszą zastosować odpowiednią procedurę wymagającą formy aktu notarialnego.