Jak bezpiecznie oprocentować pożyczkę udzieloną przez udziałowca spółki?

Nieodpłatne świadczenie

Nieoprocentowana pożyczka dla spółki zostanie uznana za nieodpłatne świadczenie. Za świadczenia nieodpłatne można uznać takie świadczenia (zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1246/11), które:

• mają wymierny efekt finansowy dla podatnika,
• co do zasady przynoszą korzyść, która nie jest dostępna w ogólny sposób dla wszystkich podmiotów, gdyż w przeciwnym razie konieczne byłoby uznanie, że każdy uczestnik obrotu gospodarczego w równym stopniu byłby nieodpłatnie wzbogacony,
• nie wiążą się z obowiązkiem ponoszenia świadczenia wzajemnego.

Nieodpłatna pożyczka

Okresowe korzystanie z obcego kapitału (tutaj spółki przez jej wspólnika) w sposób nieodpłatny powoduje powstanie korzyści po stronie pożyczkobiorcy, który znajduje się w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do podmiotów korzystających z tych form finansowania na zasadach rynkowych, a więc związanych z koniecznością zapłaty oprocentowania.

Organy podatkowe uznają, że udzielona nieodpłatna pożyczka rodzi konieczność rozpoznania przychodu z nieodpłatnych świadczeń w wysokości odsetek, jakie pożyczkobiorca zmuszony byłby zapłacić, gdyby zaciągnął pożyczkę w instytucji profesjonalnie zajmującej się udzielaniem pożyczek i kredytów (np. w banku).

Z uchwał NSA z 18 listopada 2002 r. (sygn. akt FPS 9/02) oraz z 16 października 2006 r. (sygn. akt II FPS 1/06) wynika, że z nieodpłatnym świadczeniem mamy do czynienia wtedy, gdy jeden podmiot odnosi korzyść kosztem innego podmiotu i nie ponosi żadnych kosztów z tym związanych lub innej formy ekwiwalentu, co powoduje przysporzenie w majątku podatnika, które ma konkretny wymiar finansowy. Takim zdarzeniem są właśnie nieoprocentowane pożyczki dla wspólników, bowiem nie muszą oni płacić za uzyskany kapitał. Nieoprocentowana pożyczka dla wspólników nie ma charakteru ekwiwalentnego. Nie mają znaczenia ani okoliczności udzielenia pożyczki, ani wzajemne powiązania spółki i jej wspólników.

Oprocentowanie pożyczki

Oprocentowanie powinno odpowiadać cenie rynkowej  – odsetkom, jakie stosują instytucje zajmujące się zawodowo udzielaniem pożyczek. Uznaje się, że przychód pożyczkobiorcy powinien zatem odzwierciedlać kwotę odsetek kapitałowych, stanowiącą najbardziej prawdopodobną cenę możliwą do uzyskania na rynku w określonym czasie. Nie mogą to być odsetki symboliczne. Odsetki niższe od rynkowych to także świadczenie nieodpłatne w wysokości różnicy pomiędzy odsetkami ustawowymi a rynkowymi.

Fiskus ma prawo kontroli każdej operacji gospodarczej. Określa, czy oprocentowanie jest zgodne z szacunkową ceną rynkową. Jego zainteresowanie wzbudzają zazwyczaj duże rozbieżności między nimi.

Podatek od czynności cywilnoprawnych

Oprócz podatku dochodowego w rachubę wchodzi podatek od czynności cywilnoprawnych. Stawka podatku PCC dla pożyczki co do zasady wynosi 2% kwoty lub wartości tej pożyczki. Zgodnie art. 9 pkt 10 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych pożyczki udzielane przez wspólnika spółce kapitałowej są zwolnione z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Pożyczka dla spółki z o.o. udzielona przez prezesa zarządu, który jest jednocześnie jej wspólnikiem, nie podlega zatem PCC. Przy pożyczce cena rynkowa może być ustalana jako:

• cena na rynku tylko bankowym,
• cena na rynku instytucji udzielających pożyczek (banki i rynek pozabankowy),
• cena na rynku instytucji pozabankowych.

Wysokość odsetek podatkowych

Od 1 stycznia 2019 r. wprowadzono przepisy, które regulują wysokość odsetek podatkowych, która nie będzie kwestionowana przez organy podatkowe. Jest to tzw. zasada safe harbour – bezpieczna przystań, która daje gwarancję, że organy podatkowe nie będą kwestionować przyjętych zasad oprocentowania.

Jeżeli chodzi o pożyczki udzielane od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2020 r., to takie „bezpieczne” oprocentowanie pożyczki od wspólnika obliczane jest według wzoru: wskaźnik + 2 p.p. Dla pożyczek udzielanych od 1 stycznia 2021 r. takie „bezpieczne” oprocentowanie pożyczki od wspólnika zależy od strony umowy i obliczane jest według wzoru: wskaźnik + maksymalnie 2,3 p.p. dla pożyczkobiorcy i wskaźnik + minimalnie 2 p.p. dla pożyczkodawcy.

Jednym z warunków, które muszą zostać spełnione w celu skorzystania z uproszczenia, jest ustalenie wysokości oprocentowania pożyczki (odpowiednio kredytu lub obligacji) na podstawie bazowej stopy procentowej i marży, które ogłasza Minister Finansów w obwieszczeniu. Pierwsze tego typu obwieszczenie zostało opublikowane w Monitorze Polskim – obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie ogłoszenia rodzaju bazowej stopy procentowej i marży dla potrzeb cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku dochodowego od osób prawnych (Monitor Polski z 2018 r., poz. 1286, dalej: „obwieszczenie z 21 grudnia 2018 r.”). Rodzaj bazowej stopy procentowej i marża ogłoszone w tym obwieszczeniu obowiązują od 1 stycznia 2019 r.

Bazowa stopa procentowa i marża

Zgodnie z delegacją ustawową Minister Finansów ogłasza rodzaj bazowej stopy procentowej i marżę dla celów regulacji typu safe harbour nie rzadziej niż raz w roku. W związku z tym, że obowiązek określony w delegacji został w 2019 r. wykonany (tj. rodzaj bazowej stopy procentowej i marża ogłoszone zostały od 1 stycznia 2019 r.), termin na wydanie kolejnego obwieszczenia upływa 31 grudnia 2020 r. W konsekwencji obwieszczenie z 21 grudnia 2018 r. obowiązuje również w 2020 r. (do czasu wydania nowego obwieszczenia), co oznacza, że dla celów uproszczenia typu safe harbour podatnicy stosują rodzaj bazowej stopy procentowej i marżę ogłoszone w obwieszczeniu z 21 grudnia 2018 r. również do umów pożyczek (odpowiednio kredytów i emisji obligacji) zawieranych w 2020 r.

Wskaźnik to:

• WIBOR 3M – dla pożyczek udzielanych w PLN – będący referencyjną wysokością oprocentowania kredytów w złotych o trzymiesięcznym okresie zapadalności na polskim rynku międzybankowym,
• LIBOR USD 3M – dla pożyczek udzielanych w USD,
• EURIBOR 3M – dla pożyczek udzielanych w EUR,
• LIBOR CHF 3M – dla pożyczek udzielanych w CHF,
• LIBOR GBP 3M – dla pożyczek udzielanych w GBP.

Jeżeli wskaźnik jest ujemny – należy przyjąć 0 (wskaźnik + jego wartość bezwzględną). Szczegółową kalkulację Ministerstwo Finansów przedstawiło na swojej stronie internetowej.

Wysokość wskaźników

Wysokość wskaźnika w 2020 r. potwierdziło także Ministerstwo Finansów w specjalnym komunikacie. Wysokość wskaźników na rok 2021 i następne wynikają z obwieszczenia Ministra Finansów. Przy ustalaniu oprocentowania w 2019, 2020, 2021 r. w pożyczkach możliwe jest:

• stosowanie odsetek wynikających z ustawy (tzw. safe harbour), tj. wskaźnik + 2 p.p. lub 2,3 p.p. (przy założeniu, że spełniamy pozostałe warunki) albo
• stosowanie własnej wysokości oprocentowania – potwierdzonych wcześniej poprzez uzyskanie kilku ofert z banków dla spółki (będzie to potwierdzać „rynkowość” stawki). „Rynkowość” odsetek możemy potwierdzić także tzw. opinią benchmarkingową.

Przykładowo na 31.01.2020 r. – WIBOR 3M to 1,71%; do tego marża i wychodzi tzw. bezpieczne oprocentowanie. Na 31.03.2021 r. – WIBOR 3M to 0,21%.

Minimalne odsetki dla podmiotu biorącego pożyczkę

Co prawda sama ustawa nie posługuje się pojęciem minimalnych odsetek od pożyczki od wspólnika, ale samo obwieszczenie w sprawie odsetek już jasno wskazuje, że wskazane powyżej „bezpieczne” odsetki to jednocześnie minimalne odsetki dla udzielającego pożyczkę i maksymalne odsetki dla podmiotu biorącego pożyczkę. W warunkach polskich, kiedy pożyczka jest udzielana i brana przez polskie podmioty powiązane, odejście od „ustawowych” odsetek może być kwestionowane przez organy podatkowe.

Wprowadzone „bezpieczne odsetki” na pewno dają poczucie bezpieczeństwa. Oprocentowanie zaproponowane przez Ministerstwo Finansów jest niskie. W 2018 r. przepisy nie określały, jakie odstępstwa do wartości rynkowej są dopuszczalne, jednak różnica do 20–30% nie powinna wzbudzić zainteresowania urzędu. A jak wzbudzi, to wielkość różnicy nie będzie miała w zasadzie znaczenia. Fiskus dla potrzeb PIT zawsze oszacuje oprocentowanie wg wartości rynkowej.

W 2019 r. i następnych w umowie powinna być zawarta zasada ustalania oprocentowania wg wskazanej reguły safe harbour. Z ewentualnym podziałem np. na kwartały i konkretne dni ustalania wskaźnika. Dlatego WIBOR 3M spada i nie ma potrzeby utrzymywania stopy procentowej powyżej minimalnej wg Ministerstwa Finansów.

Nie znalazłeś odpowiedzi na swoje pytania? Opisz nam swoją sprawę wypełniając formularz poniżej  ▼▼▼ Zadanie pytania do niczego nie zobowiązuje.